|
Задание 1
Задание 2
Задание 3
Список литературы
Проведите сравнительный анализ основных положений международных стандартов финансовой отчетности с их российским аналогами. Определите общие черты и основные различия. Сделайте вывод о соответствии (несоответствии) анализируемых национальных и международных стандартов финансовой отчетности. В случае необходимости, подготовьте рекомендации о дальнейших направлениях реформирования российского учета в сравниваемой области.
Рассмотрим, является ли в действительности ПБУ 14/2000 полным аналогом МСФО 38 и соответствует ли сегодня учет нематериальных активов в российских организациях требованиям международных стандартов[1]
.
По МСФО 38 нематериальные активы:
представляет собой идентифицируемый неденежный актив;
не имеет физической формы;
содержится для использования в производстве, предоставления товаров или услуг, для сдачи в аренду или для административных целей;
контролируется компанией в результате прошлых событий.
Кроме того, от нематериальных активов ожидаются экономические выгоды.
По ПБУ 14/2000 отнесение к нематериальным активам предполагает единовременное выполнение следующих условий:
отсутствие материально - вещественной (физической) структуры;
возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
отсутствие предположений о последующей перепродаже данного имущества;
способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.д.).
В соответствии с ПБУ 14/2000 относится к нематериальным активам исключительное право на товарный знак. В отличие от российского норматива МСФО 38 не относит к нематериальным активам внутренне созданные торговые марки, так как затраты на них невозможно отличить от затрат на развитие компании в целом. Это значит, что не выполняется условие идентификации в определении нематериальных активов[2]
.
ПБУ 14/2000 относит к нематериальным активам деловую репутацию. МСФО 38 различает внутренне созданную деловую репутацию и деловую репутацию, возникающую при объединении компаний. Внутренняя деловая репутация не признается нематериальным активом и вообще не отражается в учете как актив, поскольку не является идентифицируемым ресурсом и не может быть надежно измерена. Деловая репутация как актив возникает и отражается в учете лишь при покупке другой компании целиком как имущественного комплекса. В этом случае организация присоединяет все активы и обязательства приобретаемой компании, уплачивая за нее определенную плату[3]
. Разница между уплаченной суммой и стоимостью приобретенных активов и обязательств и составляет деловую репутацию. Несмотря на то что МСФО 38 однозначно требует отражения положительной деловой репутации в качестве амортизируемого актива остается открытым вопрос, квалифицирует ли МСФО 38 данный объект как нематериальный актив. Так, параграф 10 МСФО 38 требует отличия нематериального актива от деловой репутации, а параграф 2 МСФО 38 говорит о деловой репутации как о типе нематериальных активов, для учета которых следует руководствоваться не МСФО 38, а МСФО 22 "Объединение компаний". В балансе же, составленном в соответствии с МСФО 38, деловая репутация обычно показывается отдельной строкой в разделе внеоборотных активов. В отличие от МСФО 38 ПБУ 14/2000 не разграничивает внутренне созданную и приобретенную деловую репутацию.
Оценка нематериальных активов. В соответствии с ПБУ 14/2000 НА оцениваются по первоначальной стоимости, в соответствии с МСФО 38 - по себестоимости. Несмотря на некоторую разницу в терминах, общий подход к первоначальной оценке нематериальных активов одинаков в отечественном и международном стандартах, поскольку в целом совпадает перечень затрат, включаемых и не включаемых в первоначальную стоимость объекта. Вместе с тем конкретные объекты нематериальных активов могут быть оценены по-разному в отчетности, составленной по российским и международным стандартам. Так, по-разному могут быть оценены нематериальные активы, связанные с затратами на разработки, из-за разного определения, в российских и международных стандартах стадии, начиная с которой эти затраты будут капитализироваться.
В отношении последующей оценки нематериальных активов МСФО 38 разрешает два варианта:
основной подход, не предполагающий переоценки;
допустимый альтернативный подход, разрешающий переоценку.
В российском ПБУ 14/2000 нет данной альтернативности, однако и противоречия международным стандартам в данном случае нет, поскольку отечественный подход к оценке нематериальных активов соответствует основному подходу по МСФО 38. Вместе с тем последующая оценка нематериальных активов по российским стандартам может существенно отличаться от требований МСФО 38, поскольку последние требуют обязательной уценки нематериальных активов в случае их обесценения. Это требование в международных стандартах распространяется на любой актив и имеет место независимо от того, какой подход (основной или альтернативный) к последующей оценке объекта использует организация. Данное требование сформулировано в МСФО 36 "Обесценение активов" и сводится к тому, что объекты, стоимость которых уменьшилась, должны в обязательном порядке уцениваться до возмещаемой стоимости, которая равна большему из двух значений: чистой продажной цены актива и ценности его использования. В отличие от МСФО 38, в ПБУ 14/2000 нет аналогичного требования, поэтому оценка нематериальных активов в отчетности российских организаций может оказаться завышенной по сравнению с отчетностью, составленной по международным стандартам.
Срок полезного использования нематериальных активов. Как уже отмечалось, в отличие от российского законодательства МСФО 38 устанавливает более гибкий подход к сроку полезного использования нематериальных активов, не требуя использовать их в течение срока более 12 месяцев. При определении срока полезного использования нематериальных активов должно учитываться множество факторов, например:
ожидаемое применение актива компанией;
типичный жизненный цикл для актива;
техническое, технологическое и другие виды устаревания;
стабильность отрасли, в которой используется актив;
период контроля над активом, юридические или иные ограничения на использование актива.
Важным отличием от российского законодательства является требование в МСФО 38 регулярного пересмотра срока полезного использования нематериальных активов, по крайней мере, на конец каждого финансового года.
Амортизация нематериальных активов. Установленные в ПБУ 14/2000 методы начисления амортизации НА соответствуют МСФО 38. Однако в отличие от российского законодательства по МСФО 38 метод амортизации должен пересматриваться, по крайней мере, на конец каждого финансового года. И если произошло значительное изменение в графике поступления экономических выгод от актива, метод начисления амортизации должен быть изменен и скорректирована уже начисленная амортизация. Отличается от российского законодательства и подход МСФО 38 к определению амортизируемой стоимости нематериальных активов. По МСФО 38 амортизируемая сумма равна первоначальной (восстановительной) стоимости объекта минус ликвидационная стоимость.
Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности. По сравнению с МСФО 38 в российском ПБУ 14/2000 перечень информации о нематериальных активов, необходимой для раскрытия в отчетности, более ограничен. При этом информация, требуемая по ПБУ 14/2000, включена и в перечень МСФО 38, однако кроме нее МСФО 38 требует также отражения еще ряда показателей (убытков от обесценивания, способов переоценки, информации о выбытии нематериальных активов, ликвидационной стоимости и др.).
В МСФО 38, помимо нематериальности, выделяются три определяющих признака НМА:
- идентифицируемость;
- подконтрольность компании;
- способность приносить экономические выгоды.
Как известно, в п. 3 ПБУ 14/2000 выдвигается ряд требований к нематериальному активу. Все они должны соблюдаться одновременно. Итак, нематериальный актив:
- не имеет материально-вещественной (физической) структуры;
- может быть идентифицирован от другого имущества;
- используется в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд;
- используется в течение длительного периода (более года или дольше обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);
- способен приносить организации экономические выгоды в будущем.
Кроме того, организация не должна предполагать последующей перепродажи нематериального актива. А само его существование и исключительное право компании на результаты интеллектуальной деятельности должно подтверждаться надлежаще оформленными документами (патентами, свидетельствами и т.п.)[4]
.
| Основные положения |
МСФО №38 |
ПБУ №14/2000 |
Комментарии |
Исключительное право
патентообладателя на
изобретение, промышленный
образец, модель |
Относится к нематериальным активам |
Относится к нематериальным активам |
Исключительное авторское
право на программы для
ЭВМ, базы данных |
Относится к нематериальным активам |
Относится к нематериальным активам |
Исключительное право на
товарный знак |
Не относится к нематериальным активам,
если товарный знак
создан внутри
предприятия |
Относится к нематериальным активам |
| Лицензии |
Относится к нематериальным активам |
Не относится к нематериальным активам |
| Организационные расходы |
Не относится к нематериальным активам |
Относится к нематериальным активам |
| Оценка |
По первоначальной стоимости |
По первоначальной стоимости |
Различие в оценке
конкретных видов НА
(деловой репутации, затрат
по разработкам и т.д.) |
Последующая
оценка |
Производится уценка стоимости |
Переоценка не осуществляется |
Отсутствие в ПБУ 14/2000
допущения переоценки НА,
соответствующего
альтернативному подходу в
МСФО 38
Отсутствие в российских
стандартах в отличие от
МСФО требования уценки при
обесценении НА |
Срок полезного
использования |
отсутствие в
МСФО 38 требования
использования нематериальных активов в течение
срока более чем 12 месяцев
|
Отсутствие требования
периодического пересмотра
срока полезного
использования |
Большая гибкость МСФО 38 в
определении срока полезного
использования по сравнению
с ПБУ 14/2000, |
| Амортизация |
Требование периодического пересмотра метода амортизации |
Отсутствие требования периодического пересмотра метода амортизации |
Различие в определении
амортизируемой стоимости нематериальных активов
|
Раскрытие
информации в
отчетности |
По остаточной стоимости нематериальных активов |
По остаточной стоимости нематериальных активов |
Перечень информации,
требуемой в МСФО 38, шире,
чем в ПБУ 14/2000, и
включает показатели,
отсутствующие в ПБУ 14/2000 |
Задание 2
Используя изложенную ниже информацию, составьте бухгалтерский баланс, отчет о прибыли иубытках ОАО «Сибтекстиль». Основной деятельностью ОАО «Сибтекстиль» является производство текстильных изделий. Место регистрации Россия, г. Новосибирск. Адрес - 630049, г.Новосибирск, пер. Нахимова, 12. Данные для отчетности ОАО «Сибтекстиль» за 20ХХг: руб.
| Показатели |
Сумма |
| Выручка от реализации |
420,000 |
| Себестоимость реализованной продукции |
165,000 |
| Общие и административные расходы |
235,000 |
| Налог на прибыль |
13,000 |
| Износ основных средств |
13,000 |
| Расходы денежных средств на приобретение земли |
63,000 |
| Поступление денежных средств от продажи земли |
69,000 |
| Счета к получению |
22,000 |
| Денежные средства |
55,000 |
| Товарно-материальные запасы |
22.000 |
| Краткосрочные ценные бумаги |
0,000 |
| Основные средства |
170,000 |
| Собственный капитал |
130,000 |
| Расходы будущих периодов |
85,000 |
| Кредиторская задолженность |
98,000 |
Решение
Бухгалтерский баланса составлен и представлен на конец отчетного года в таблице 2.
Таблица 2 Бухгалтерский баланс
| Актив |
На начало отчетного года |
На конец отчетного периода |
| 1 |
4 |
| Нематериальные активы |
| Основные средства |
57000 |
| Незавершенное строительство |
| Долгосрочные финансовые вложения |
| Итого по разделу I |
57000 |
| Запасы |
107000 |
| в том числе: сырье, материалы и другие аналогичные ценности |
22000 |
| Затраты в незавершенном производстве |
| готовая продукция и товары для перепродажи |
| расходы будущих периодов |
85000 |
| Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям |
| Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты) |
| в том числе покупатели и заказчики |
| Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) |
22000 |
| в том числе покупатели и заказчики |
22000 |
| Краткосрочные финансовые вложения |
| Денежные средства |
55000 |
| Итого по разделу II |
184000 |
| БАЛАНС |
241000 |
| Уставный капитал |
130000 |
| Добавочный капитал |
| Резервный капитал |
| в том числе образованный в соответствии с учредительными документами |
| Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) |
13000 |
| Итого по разделу III |
143000 |
| Займы и кредиты |
| Итого по разделу IV |
0 |
| Займы и кредиты |
| Кредиторская задолженность |
98000 |
| в том числе: поставщики и подрядчики |
98000 |
| задолженность перед персоналом организации |
| задолженность перед государственными внебюджетными фондами |
0 |
| задолженность по налогам и сборам |
| прочие кредиторы |
| Доходы будущих периодов |
| Итого по разделу V |
98000 |
| БАЛАНС |
241000 |
При составлении баланса:
- основные средства взяты за минусом начисленного износа,
- дебиторская задолженность – как сумма счетов к получению,
- собственный капитал приравнен к уставному, поскольку нет оговорки в условии о виде капитала,
- нераспределенная прибыль взята исходя из данных, полученных по отчету о прибылях и убытках.
Остальные статьи, приведенные в исходных данных, соответствуют по наименованию статьям баланса.
Таблица 3 Отчет о прибылях и убытках
| Показатель |
За отчетный период |
За аналогичный период |
| Выручка (нетто) |
420000 |
| Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг |
165000 |
| Валовая прибыль |
255000 |
| Коммерческие расходы |
235000 |
| Управленческие расходы |
| Прибыль (убыток) от продаж |
20000 |
| Прочие доходы и расходы |
| Проценты к получению |
| Проценты к уплате |
| Доходы от участия в других организациях |
| Прочие операционные доходы |
69000 |
| Прочие операционные расходы |
63000 |
| Внереализационные доходы |
| Внереализационные расходы |
| Прибыль (убыток) до налогообложения |
26000 |
| Отложенные налоговые активы |
| Отложенные налоговые обязательства |
| Текущий налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи |
13000 |
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода |
13000 |
При составлении отчета о прибылях и убытках за условия взято, что выручка от реализации представлена без налога на добавленную стоимость.
Общие и административные расходы отнесены в коммерческие условно, поскольку нет в данных их разделения.
Доходы и расходы от продажи земли отражены в составе операционных расходов и доходов соответственно.
1) Запасы компании на конец периода включают следующие четыре вида товаров:
| Вид товаров |
Фактическая себестоимость ($) |
Чистая стоимость реализации ($) |
| А |
2,000 |
1,900 |
| Б |
5,000 |
5,100 |
| В |
4,400 |
4,550 |
| Г |
3,200 |
2,990 |
| Итого |
14,600 |
14,540 |
Определите наименьшую стоимость из двух: фактической себестоимость и чистой стоимости реализации:
1. По каждому виду
2. По группе
2) Ситуационное задание
В отношении каждой следующей ситуации определите, какой тип аренды «операционная» или «финансовая» имеет место. Объясните свой ответ.
Компания арендует оборудование сроком на 4 года. Ежемесячные арендные платежи составят $40,000. По окончании 4 лет оборудование будет возвращено арендодателю, если компания не уплатит выкупную стоимость $20,000. В этом случае право собственности перейдет к арендатору. Ожидаемый срок полезного использования оборудования - 8 лет.
Решение
1). По товару А наименьшая стоимость – чистая стоимость реализации 1,900$,
По товару Б – наименьшая стоимость – фактическая себестоимость 5,000$,
По товару В – наименьшая стоимость – фактическая себестоимость 4,400$,
По товару Г – наименьшая стоимость – чистая стоимость реализации 2.900$.
Наименьшая стоимость по группе – это чистая стоимость реализации – 14,540 $ против 14,600 $ фактической себестоимости.
2). При возвращении арендодателю оборудования через 4 года аренда будет считаться операционной, поскольку предприятие в данном случае не делает никаких вложений, а по сути, использует за плату оборудование, принадлежащие другому лицу.
В случае же, если оборудование будет через 4 года выкуплено, то в аренду будет считаться финансовой. Такой вывод можно сделать исходя из того, что при выкупе оборудования, предыдущие арендные платежи и выкупная сумма будут уже расцениваться как платежи на осуществление вложений в активы. К этому следует добавить, что срок действия договора 4 года, а срок использования оборудования 8 лет. То есть при выкупе оборудования через 4 года предприятие будет пользоваться им как минимум 4 года.
1. Дружиловская Т.Ю Трактовка понятия нематериальных активов в российских и международных стандартах. – М.; Аудиторские ведомости, №2, 2003.
2. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов».
3. Даплакян А.Н. Учет нематериальных активов. – М.; - Бухгалтерия и банки, 2005, №7.
4. Ржаницына В. Нематериальные активы в системе МСФО. – М; Консультант, 2005 №1.
5. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. – М.; Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2002. – 266 с.
6. Волков Н.Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. – Бухгалтерский учет. 2002. – 324 с.
[1]
Даплакян А.Н. Учет нематериальных активов. – М.; - Бухгалтерия и банки, 2005, №7.
[2]
Даплакян А.Н. Учет нематериальных активов. – М.; - Бухгалтерия и банки, 2005, №7.
[3]
Дружиловская Т.Ю Трактовка понятия нематериальных активов в российских и международных стандартах. – М.; Аудиторские ведомости, №2, 2003.
[4]
Дружиловская Т.Ю Трактовка понятия нематериальных активов в российских и международных стандартах. – М.; Аудиторские ведомости, №2, 2003.
|
